„VATalna” zmiana

Zmiany prawne związane z podatkiem VAT były konieczne, gdyż obowiązujące dotąd zwolnienia różniły się od przepisów unijnych, zawartych w dyrektywie 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. Dyrektywa określa konkretne usługi zwolnione od podatku, oddzielając dwa pojęcia „opieki medycznej” i „świadczenia usług medycznych”.

Opieka medyczna została określona jako zespół czynności mających cel terapeutyczny. Europejski Trybunał Sprawiedliwości jasno określił świadczenia zwolnione z podatku, muszą być one wykonane w celu diagnostycznym lub terapeutycznym.

Zwolnienie dotyczy tylko tych usług świadczonych przez lekarzy i lekarzy dentystów, które służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia. Pytanie zatem brzmi: czy zabieg usuwający kamień nazębny jest zabiegiem profilaktycznym? Czy jest on zwolniony z podatku VAT? Co z wybielaniem zębów czy z zabiegami chirurgii plastycznej, dokonywanymi w celach kosmetycznych?

Czy powinny być już opodatkowane? Lekarze nie mają wątpliwości, ale Urzędy Skarbowe już tak.

Zwolnienia od podatku VAT, zgodnie z nowelizacją ustawy o podatku od towarów i usług (z dnia 29 października 2010 r., Dz. U. z 30 listopada 2010 r. Nr 226, poz. 1476), zostały przeniesione do tekstu ustawy (do art. 43 ust. 1), załącznik nr 4 dotyczący zwolnień został usunięty. Zniknęły również symbole PKWiU dla poszczególnych przypadków zwolnień od VAT.

Co wiemy z ustawy?

Od początku 2011 roku są zwolnione od podatku od towarów i usług: usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia oraz dostawy towarów i świadczenie usług, ściśle z tymi usługami związane, wykonywane przez zakłady opieki zdrowotnej.

Zwolnione są także usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone przez lekarzy i lekarzy dentystów, pielęgniarki i położne, osoby wykonujące inne zawody medyczne, (które mają uprawnienia na podstawie odrębnych przepisów lub posiadają fachowe kwalifikacje, np. felczer, diagnosta laboratoryjny) oraz przez psychologów. VAT-u nie trzeba też płacić od usług transportu sanitarnego oraz usług opieki nad osobami niepełnosprawnymi, przewlekle chorymi lub osobami w podeszłym wieku, jeśli są one wykonywane w miejscu zamieszkania osób chorych.

Z VAT-u są także zwolnione dostawy towarów ściśle z tymi usługami związane. Tu pojawia się nowy problem. Czy zakup sprzętu dentystycznego, np. unitu, powinien być opodatkowany VAT, czy nie? Przecież unit jest ściśle związany w usługami medycznymi. Inne usługi służby zdrowia, nie wchodzące w zakres wymienionych, podlegają opodatkowaniu według stawki podstawowej. Dotyczy to na przykład opinii medycznych wydawanych firmom ubezpieczeniowym, badań laboratoryjnych na wniosek pacjentów i nie związanych z celem zdrowotnym, np. genetycznych o ustalenie ojcostwa. Jeśli okazuje się, że dany zabieg nie jest zwolniony z podatku VAT, lekarz, pobierając opłatę za wizytę, musi uwzględnić podatek VAT (23 proc.). Owe 23 proc. ceny usługi medycznej musi oddać fiskusowi, wypełniając deklarację VAT.

Rozliczenia VAT-u można dokonywać w cyklu miesięcznym lub kwartalnym. I zapewne doskonale orientuje się w tym księgowa, prowadząca nasz gabinet. Jednak warto tę zmianę zapisać w cennikach. I podnieść ceny o VAT na usługi, które nie wyczerpują znamion usług zwolnionych z VAT.

Jeśli Urząd Skarbowy w jakimś okresie przeprowadzi kontrolę i zakwestionuje zasadność opłacenia usług bez VAT, wtedy lekarz będzie musiał z własnej kieszeni pokryć należny podatek VAT i dodatkowo może otrzymać karę finansową.

Warto też pamiętać, że polskie prawo nakazuje, że cennik musi być podany w cenach brutto. Nie można więc napisać, że do powyższych cen należy dodać podatek VAT. Takie rozwiązanie możliwe jest tylko pomiędzy firmami. W gabinecie muszą być podane ceny końcowe (obejmujące podatek VAT).

Spora przestrzeń do interpretacji

Zgodnie z powyższym zapisem zawartym w ustawie, głównym kryterium zwolnienia z podatku jest odpowiedź, czy dana usługa służy następującym celom: profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia. To, że dana czynność związana jest z opieką zdrowotną, nie jest wystarczające. Takie ujęcie próbuje zawęzić zakres usług zwolnionych z podatku, jednocześnie nie określa precyzyjnie, które usługi są zwolnione i pozostawia przestrzeń do interpretacji i domysłów. Można zadać pytanie, czy znajdziemy usługi medyczne, które z samego założenia służą leczeniu, ale nie służą zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu, poprawie zdrowia, czy profilaktyce?

Jednak gdyby spojrzeć na definicję zdrowia jako „stan pełnego, dobrego samopoczucia fizycznego, psychicznego i społecznego” (definicja Światowej Organizacji Zdrowia), to również zabiegi chirurgii plastycznej czy wybielania zębów służą poprawie zdrowia w rozumieniu samopoczucia psychicznego (zgodnie z definicją WHO). Sam termin zdrowia jest trudny do zdefiniowania. Mówimy przecież o zdrowiu fizycznym, psychicznym, a ostatnio mówi się również o zdrowiu duchowym. Tak szeroka definicja zdrowia zawiera w sobie również szerokie spektrum działań na rzecz jego poprawy. Czy tak również definiują zdrowie twórcy nowelizacji ustawy?

Raczej nie. Próbują zawęzić zakres usług medycznych, które rzeczywiście zdrowie poprawiają, a co „rzeczywiście” autorzy mieli na myśli, możemy się tylko domyślać. Usługi służące zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia są zawarte w ustawie o ZOZ-ach, zostały one jednak wymienione wraz z innymi działaniami medycznymi (wynikającymi z procesu leczenia lub przepisów odrębnych, regulujących zasady ich wykonywania). Które należałoby zaliczyć do tych pierwszych, a które do innych? To nie zostało doprecyzowane. W art. 3 ustawy o ZOZ-ach wymieniono następujące świadczenia:

1) badanie i poradę lekarską;

2) leczenie;

3) badanie i terapię psychologiczną;

4) rehabilitację leczniczą;

5) opiekę nad kobietą ciężarną i jej płodem, porodem, połogiem oraz nad noworodkiem;

6) opiekę nad zdrowym dzieckiem;

7) badanie diagnostyczne, w tym analitykę medyczną;

8) pielęgnację chorych;

9) pielęgnację niepełnosprawnych i opiekę nad nimi;

10) opiekę paliatywno-hospicyjną; 11) orzekanie i opiniowanie o stanie zdrowia;

12) zapobieganie powstawaniu urazów i chorób poprzez działania profilaktyczne oraz szczepienia ochronne;

13) czynności techniczne z zakresu protetyki i ortodoncji;

14) czynności z zakresu zaopatrzenia w przedmioty ortopedyczne i środki pomocnicze.

Zgodnie ze wspomnianą wcześniej definicją opieki medycznej wszystkie powyższe czynności służące zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, spełniają cel terapeutyczny i podlegają zwolnieniu od podatku.

Zależności podmiotowo-przedmiotowe Drugim kryterium zwolnienia, ściśle połączonym z przedmiotem, jest podmiot, czyli osoba wykonująca dane świadczenie, która musi być przedstawicielem zawodu medycznego, świadczącym usługi w celach diagnostycznym lub terapeutycznym (leczenie). Do innych przypadków zwolnienia podmiotów z podatku należą: działanie w ramach spółek osobowych, w których większość osób jest przedstawicielami zawodów medycznych lub zatrudnianie takich osób jako pracowników. Istotną kwestią przy zatrudnianiu pracowników jest to, że muszą być oni zatrudnieni na umowę o pracę. Zwolnienie nie przysługuje przy zatrudnieniu w ramach kontraktu. Aby pokazać zależności podmiotowo-przedmiotowe, posłużymy się przykładem lekarza. W przypadku lekarza dentysty posiadającego kwalifikacje i dokumenty je potwierdzające, zwolnione z podatku będą czynności służące: badaniu stanu zdrowia, diagnostyce i profilaktyce, kuracji oraz rehabilitacji pacjentów, udzielaniu porad lekarskich oraz wydawaniu opinii i orzeczeń lekarskich, które dotyczą schorzeń zębów, jamy ustnej, części twarzowej czaszki i okolic przyległych.

A zatem usunięcie kamienia nazębnego będzie podlegało zwolnieniu od podatku, gdyż jest to zabieg profilaktyczny, ale już zabieg wybielania zębów podlega opodatkowaniu, podobnie jak zabiegi zakwalifikowane do kosmetyki protetycznej, np. zabieg chirurgii plastycznej w celach kosmetycznych. Ponieważ nowelizacja ściśle łączy zwolnienie z podmiotem, to np. w sytuacji pośredniczenia w dostawie protez dentystycznych pośrednik nie jest zwolniony z podatku VAT (chyba, że jest dentystą lub technikiem dentystycznym).

Wątpliwości rozwieje Ministerstwo Finansów W sytuacjach, w których są wątpliwości co do interpretacji przepisów, warto ich nie interpretować na własną rękę, ale zasięgnąć opinii Ministra Finansów. Najlepsza formą jest złożenie pisemnego wniosku z prośbą o interpretację przepisów prawa podatkowego. Pisemna odpowiedź ministra przyda nam się w spornych sytuacjach z urzędem kontroli skarbowej.

Kolejną kwestią związaną z płaceniem podatku VAT jest kształcenie podyplomowe lekarzy. W tej sprawie prezes Naczelnej Rady Lekarskiej Maciej Hamankiewicz wystosował list do ministra finansów. Zgodnie z ustawą o zawodach lekarzy i lekarzy dentystów (z dnia 5 grudnia 1996 r.) do kształcenia podyplomowego lekarzy uprawnione są trzy grupy podmiotów, dwa na pewno będą zwolnione z podatku, zgodnie z nowelizacją. Chodzi o podmioty zajmujące się kształceniem w węższych dziedzinach medycyny lub konkretnych świadczeniach oraz podmioty takie jak: wyższe szkoły medyczne, szkoły prowadzące działalność dydaktyczną i badawczą w dziedzinach medycyny, medyczne jednostki badawczo – rozwojowe. Natomiast trzecia grupa szeroko pojmowanych podmiotów: „organizatorów kształcenia” - stosunkowo największa grupa prowadząca kształcenie lekarzy prawdopodobnie będzie obciążona podatkiem 23 proc. Jest to grupa posiadająca akredytację lekarzy, natomiast nie posiadająca akredytacji ministerstwa oświaty. Lekarze muszą pokrywać koszty kształcenia z własnej kieszeni w czasie wolnym od pracy. Nadal nie uzyskali prawa do płatnych urlopów szkoleniowych oraz możliwości odpisania od podatku kosztów dokształcania.

Autor: Izabela Nauman

Artykuł opublikowany w numerze 2/2011 magazynu Nowy Gabinet Stomatologiczny. Zobacz pełny spis treści. Dowiedz się więcej - Nowy Gabinet Stomatologiczny.

Więcej ciekawych artykułów w "Nowy Gabinet Stomatologiczny" - zamów prenumeratę lub kup prenumeratę w naszym sklepie.